Vybraná soudní judikatura 04/2014

Vzhledem k tomu, že uplatnění zvláštního režimu není zcela typické, dovolím si nejprve stručně objasnit, o co se jedná. V současné, ale i tehdejší úpravě zákona o DPH, je možnost využít tzv. zvláštního režimu uplatnění daně mj. v případě, kdy je obchodníkem dodáno použité zboží, umělecké dílo, sběratelský předmět nebo starožitnost, pokud je toto zboží obchodníkovi dodáno v rámci obchodování na území Evropské unie např. osobou nepovinnou k dani, osobou povinnou k dani se sídlem v tuzemsku, která není plátcem apod. Rozdíl oproti klasickému uplatnění DPH při prodeji pak spočívá v tom, že základem daně je přirážka snížená o daň z přirážky. Obchodník tedy neodvádí daň z celé prodejní ceny, ale pouze z přirážky, o kterou je navýšena cena, za kterou bylo dané zboží nakoupeno.

Tento postup je nicméně dobrovolný a daňový subjekt si může rovněž zvolit i klasické zdanění formou uplatnění DPH na celkovou hodnotu dodaného zboží.

V daném případě daňový subjekt vykupoval ojeté osobní automobily (a to jak od plátců, tak od neplátců DPH), které následně opravil, upravil, vyčistil a následně prodal.

Podle zjištění správce daně žalobce překročil obrat pro povinnou registraci k DPH v únoru 2008, nicméně svoji registrační povinnost nesplnil. Z této provozované činnosti vykázal žalobce za období, po které měl již být registrován k DPH příjmy ve výši 2 252 000 Kč, výdaje za nákup vozidel ve výši 1 894 500 Kč a výdaje za opravy a údržbu vozidel ve výši 439 585 Kč. Zisk daňového subjektu za posuzované období tedy činil celkem 190 925 Kč.

Podle tehdejšího ustanovení § 98 zákona o DPH byla osoba povinná k dani, která po překročení zákonem stanoveného obratu nesplnila svoji registrační povinnost, povinna uhradit správci daně částku ve výši 10 % z celkového souhrnu úplat za zdanitelná plnění jako náhradu za daň ze zdanitelných plnění, která uskutečnila bez daně.

Správce daně tedy daňovému subjektu uložil náhradu za uskutečněná zdanitelná plnění ve výši 10 % z celkových jeho příjmů, tj. ve výši 252 500 Kč a nezabýval se možnou aplikací tohoto zvláštního režimu.

Správce daně tak namítal, že není v pozici, aby z uvedeného ustanovení při stanovení výše náhrady za nesplnění registrační povinnosti vycházel a bez dalšího předpokládal, že by si daňový subjekt tento režim uplatnění vybral.

Nejvyšší správní soud se k dané věci vyjádřil tak, že v situaci, kdy zákon o DPH umožňoval za splnění zákonem stanovených podmínek (zejména musí jít o zboží, u kterého není žádná daň na vstupu a nelze tak uplatnit odpočet daně) obchodníkům s použitým zbožím uplatňovat DPH z rozdílu mezi prodejní a pořizovací cenou použitého zboží sníženého o daň, není správce daně oprávněn při výpočtu náhrady za nesplnění registrační povinnosti obchodníka s použitým zbožím od takové možnosti uplatňování daně odhlédnout a vypočítat náhradu ušlé daně podle obecného principu, tj. zjednodušeně řečeno z prodejní ceny zboží.

Opačný výklad totiž vede k absurdním výsledkům, kdy výše náhrady daně v rozhodném období, navíc zákonem stanovené ve výši 10 % je výrazně vyšší než celková výše DPH, kterou by byl oprávněn obchodník s použitým zbožím podle § 90 zákona o dani z přidané hodnoty za uvedené období do státního rozpočtu odvést.

Argumentace stěžovatele, dle které nemůže správce daně při výpočtu náhrady vycházet z předpokladu, že by si byl býval daňový subjekt při včasné registraci tento režim zdaňování zvolil, je zcela zavádějící, neboť stejně tak nemůže bez dalšího předpokládat, že by si byl býval takový režim daňový subjekt nezvolil. 

Nejvyšší správní soud v závěru také sdělil, že při výkladu zákona je tedy nutno respektovat nejen jeho znění, ale i smysl aplikovaných ustanovení.

Tento judikát je tedy dalším z řady soudních rozhodnutí, které se řídí zásadou, že daň má být vybrána ve správné výši. Zároveň je tento judikát dalším rozhodnutím, které říká, že při interpretaci daňových předpisů není možno vycházet jen z výkladu jazykového, ale je třeba využít i ostatní způsoby výkladu daných předpisů.